De Wet op de loonbelasting biedt de mogelijkheid om de extra kosten die werknemers in het kader van hun dienstbetrekking maken voor tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst, de zogenaamde extraterritoriale kosten, onbelast te vergoeden. In plaats van vergoeding van de werkelijke kosten kan ervoor gekozen worden om een forfaitaire onbelaste vergoeding te geven van maximaal 30% van het loon inclusief vergoeding. Deze regeling staat bekend als de 30%-regeling. De regeling is op gezamenlijk verzoek van werkgever en werknemer van toepassing gedurende maximaal acht jaar. De 30%-regeling kent drie doelstellingen:
In opdracht van het ministerie van Financiën is in 2017 onderzoek gedaan naar de doeltreffendheid en doelmatigheid van de 30%-regeling. Uit de evaluatie blijkt dat verkorting van de looptijd tot vijf jaar zorgt voor een hogere doelmatigheid terwijl de doeltreffendheid nauwelijks wordt beperkt. Het kabinet heeft de aanbeveling tot verkorting van de looptijd overgenomen.
Alleen werknemers die op meer dan 150 kilometer van de Nederlandse grens wonen voordat zij in Nederland gaan werken, komen in aanmerking voor de 30%-regeling. Uit de evaluatie blijkt dat werknemers uit naburige landen door de regeling vaak een overcompensatie krijgen omdat ze relatief lage reiskosten en geen hogere kosten van levensonderhoud hebben. Het kabinet neemt de aanbeveling om de 150 kilometergrens te verhogen niet over, gezien de weerstand daartegen en het arbitraire karakter van iedere grens.
Vooral bij hogere inkomens bestaat een groot verschil tussen de werkelijke extraterritoriale kosten en de forfaitaire vergoeding volgens de 30%-regeling. Een verlaging van het forfait voor hogere inkomens zou leiden tot een beter passende vergoeding. Dat zou kunnen door de 30%-regeling te beperken tot het vaste loon, de onbelaste vergoeding te maximeren of de grondslag voor het forfait te maximeren. Omdat uit de evaluatie blijkt dat de kracht van de 30%-regeling voor een belangrijk deel zit in de eenvoud van de regeling, kiest het kabinet ervoor om de vergoeding niet op een of andere wijze af te toppen.
Uit het buitenland afkomstige werknemer die gebruik maken van de 30%-regeling, maken ook vaak gebruik van de keuzeregeling voor partiële buitenlandse belastingplicht. Die keuzeregeling geldt eveneens voor maximaal acht jaar. Omdat volgens het kabinet na een verblijf in Nederland van vijf jaar geen sprake meer is van tijdelijk verblijf, heeft het kabinet het voornemen om de periode, waarin de keuzeregeling voor partiële buitenlandse belastingplicht van toepassing is, met drie jaar te verkorten tot maximaal vijf jaar.
Voor uit het buitenland afkomstige werknemers geldt onder voorwaarden een gunstige fiscale regeling. Deze zogenaamde 30%-regeling houdt in dat werkgevers tot 30% van de bruto beloning als een belastingvrije vergoeding kunnen betalen aan buitenlandse werknemers. De vergoeding is bedoeld voor de extra kosten die dergelijke werknemers maken in verband met hun tijdelijke verblijf in Nederland.
Het kabinet wil deze regeling per 1 januari 2019 verkorten van acht naar vijf jaar. De verkorting gaat gelden zowel voor nieuwe als voor bestaande gevallen. De voorgenomen aanpassing van de regeling is een gevolg van een in 2017 uitgevoerde evaluatie van de 30%-regeling. Hieruit bleek dat circa 80% van de werknemers de regeling niet langer gebruikt dan vijf jaar. Een substantieel deel van de overige gebruikers van de regeling blijkt zich langdurig in Nederland te vestigen. Het wetsvoorstel met de aanpassing zal, als onderdeel van het Belastingplan 2019, op Prinsjesdag worden aangeboden aan de Tweede Kamer.
De werkkostenregeling (WKR) is het systeem voor de behandeling van vergoedingen en verstrekkingen in de loonbelasting. Het systeem bestaat uit een aantal gerichte vrijstellingen en nihilwaarderingen en een vrije ruimte. Vergoedingen en verstrekkingen, waarop een gerichte vrijstelling van toepassing is, blijven onbelast zolang zij het vrijgestelde bedrag niet overschrijden. Voor bepaalde vormen van loon in natura, zoals werkplekvoorzieningen en werkkleding, geldt een nihilwaardering. De werkgever kan vergoedingen en verstrekkingen, waarvoor geen gerichte vrijstelling of nihilwaardering geldt, onder de vrije ruimte van 1,2% van de fiscale loonsom brengen. Zolang de vrije ruimte niet wordt overschreden zijn deze vergoedingen en verstrekkingen onbelast. Komen deze vergoedingen en verstrekkingen uit boven de vrije ruimte, dan valt het meerdere onder een eindheffing van 80%. De eindheffing is voor rekening van de werkgever. De werkkostenregeling is in 2011 ingevoerd en is sinds 2015 verplicht.
Er heeft een evaluatie van de werkkostenregeling plaatsgevonden. De staatssecretaris heeft de kabinetsreactie op de evaluatie naar de Tweede Kamer gestuurd. Uit de evaluatie blijkt dat werkgevers de beoogde administratieve lastenverlichting niet ervaren. Voor een deel komt dat doordat werkgevers zich sinds de invoering van de WKR meer bewust zijn van de manier waarop vergoedingen en verstrekkingen moeten worden geadministreerd. De WKR is in de praktijk te complex geworden. Opvallende uitkomst van de evaluatie is dat noch de Belastingdienst noch de advieswereld voorstander is van herinvoering van het oude stelsel van vergoedingen en verstrekkingen. Wel zou omwille van de eenvoud het aantal gerichte vrijstellingen verminderd kunnen worden in ruil voor een grotere vrije ruimte. Overschrijdingen van de vrije ruimte worden met name door personeelsfeesten en bedrijfsjubilea veroorzaakt.
Kabinetsreactie
Benutting vrije ruimte
Werkgevers proberen zo veel mogelijk de gerichte vrijstellingen en nihilwaarderingen te benutten voordat zij een vergoeding of verstrekking onder de vrije ruimte brengen. Dat kan bijdragen aan de ervaren complexiteit van de regeling.
Administratieve lasten
Het kabinet ziet mogelijkheden om de WKR op enkele punten te vereenvoudigen.
Vrije ruimte
Aangezien het merendeel van de werkgevers geen eindheffing binnen de WKR betaalt, ziet het kabinet geen aanleiding om de regeling budgettair te verruimen. Dat betekent dat een toename van de gerichte vrijstellingen zal worden gecompenseerd door een verkleining van de vrije ruimte.
Noodzakelijkheidscriterium
Het noodzakelijkheidscriterium werkt naar behoren. De evaluatie geeft geen aanleiding voor uitbreiding van de toepassing.
Knelpunten
Het als onlogisch ervaren onderscheid tussen verstrekkingen op en buiten de werkplek kan opgelost worden door deze ook buiten de werkplek gericht vrij te stellen. Dat onderscheid geldt voor parkeerplaatsen en personeelsfeesten. Vanwege de budgettaire neutraliteit zou dit tot een beperking van de vrije ruimte leiden. Het kabinet is daar geen voorstander van.
De standaardbijtelling voor het privégebruik van een auto van de zaak is per 1 januari 2017 verlaagd van 25% naar 22%. Op grond van overgangsrecht geldt voor auto’s met een datum van eerste toelating van uiterlijk 31 december 2016 ook na 1 januari 2017 een bijtelling van 25%. Over de vraag of de overgangsregeling een verboden vorm van ongelijke behandeling is of een inbreuk op het recht van ongestoord genot van eigendom is een procedure aanhangig bij de Hoge Raad. De Advocaat-generaal (A-G)bij de Hoge Raad heeft een conclusie aan deze zaak gewijd.
Eerder in de procedure heeft de rechtbank geoordeeld dat het gelijkheidsbeginsel door de overgangsregeling niet is geschonden. De wetgever had redelijke gronden voor de invoering van de overgangsregeling. Auto’s zijn zuiniger geworden en de overgangsregeling komt volgens de rechtbank de uitvoerbaarheid van de regeling ten goede. Evenmin is sprake van een ongeoorloofde inbreuk op het ongestoorde genot van eigendom. De wetgever heeft een grote beoordelingsvrijheid bij de keuze om al dan niet een overgangsregeling in te stellen. De regering heeft meerdere gronden aangevoerd om de keuze voor de overgangsregeling te onderbouwen. Dat de regeling elke redelijke grond mist blijkt volgens de A-G niet uit het door de werknemer aangevoerde.
Het mislopen van het voordeel van een lagere bijtelling kan volgens de A-G niet als een buitensporige last worden aangemerkt. De conclusie van de A-G strekt tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.
Om het woon-werkverkeer per fiets te stimuleren wil de staatssecretaris een bijtellingsregeling voor de fiets van de zaak invoeren. De staatssecretaris denkt aan een regeling die vergelijkbaar is met de bijtelling voor een auto van de zaak. Volgens de huidige regeling moet de werkelijke waarde van het privégebruik van een fiets van de zaak bij het loon worden geteld. De bepaling van de waarde van het privégebruik is een lastige zaak. Het komt erop neer dat alle kosten en lasten van de fiets moeten worden bijgehouden, evenals het aantal zakelijke en het aantal privékilometers. De staatssecretaris denkt dat een fiets van de zaak door een forfaitaire bijtellingsregeling een stuk aantrekkelijker wordt. De regeling moet nog worden uitgewerkt. Dat gebeurt in overleg met brancheverenigingen. Het streven is dat de bijtellingsregeling per 1 januari 2020 ingaat.
Het kabinet trekt verder € 100 miljoen uit om lokale en provinciale investeringen in fietsinfrastructuur en fietsenstallingen bij ov-knooppunten mede te financieren.
Werkgevers kunnen werknemers vergoedingen geven voor kosten die zij maken in het kader van hun dienstbetrekking. In plaats van een vergoeding kan de werkgever ervoor kiezen om bepaalde zaken voor zijn rekening ter hand te stellen aan de werknemers. We praten dan niet over vergoedingen, maar over verstrekkingen. De fiscale behandeling van vergoedingen en verstrekkingen loopt in beginsel gelijk op. Sommige vergoedingen en verstrekkingen blijven onbelast, andere zijn belast. De werkkostenregeling bepaalt hoe vergoedingen en verstrekkingen fiscaal worden behandeld.
Uitgangspunt werkkostenregeling
Het uitgangspunt van de werkkostenregeling is dat alle vergoedingen en verstrekkingen aan werknemers loon vormen. Er is een vrije ruimte van 1,2% van de loonsom waarbinnen vergoedingen en verstrekkingen belastingvrij gedaan kunnen worden. De werkgever bepaalt welke vergoedingen of verstrekkingen binnen de vrije ruimte vallen door deze aan te merken als eindheffingsbestanddeel. Overschrijdt het totaal van de aangewezen vergoedingen en verstrekkingen de vrije ruimte, dan vormt het meerdere belast loon. Dat loon wordt niet belast bij de werknemer, maar wordt betrokken in een eindheffing tegen een tarief van 80% die voor rekening van de werkgever komt.
Noodzakelijkheidscriterium
Op basis van het noodzakelijkheidscriterium hoeft een werkgever geen rekening te houden met een privévoordeel van de werknemer voor zaken die de werkgever aan de werknemer ter beschikking stelt. Deze verstrekkingen hebben geen invloed op de vrije ruimte. Die blijft beschikbaar voor andere vergoedingen en verstrekkingen. Het noodzakelijkheidscriterium geldt alleen voor gereedschappen, computers, mobiele communicatiemiddelen en dergelijke apparatuur. De werkgever mag van de werknemer een eigen bijdrage vragen voor zaken die met toepassing van het noodzakelijkheidscriterium ter beschikking worden gesteld.
Wanneer een voorziening niet langer noodzakelijk is voor de uitoefening van de dienstbetrekking, moet de werknemer deze inleveren bij de werkgever. Desgewenst kan de werknemer de hem ter beschikking gestelde zaak houden, op voorwaarde dat hij de restwaarde daarvan aan zijn werkgever betaalt.
Voorbeelden toepassing noodzakelijkheidscriterium
De hamer van de timmerman is een duidelijk voorbeeld van een gereedschap waarop het noodzakelijkheidscriterium van toepassing is. Zonder hamer valt er immers weinig te timmeren. Even noodzakelijk is het muziekinstrument van een lid van een orkest. Is de musicus eigenaar van het instrument, dan kan een vergoeding door het orkest aan de musicus voor het instrument onder deze regeling worden gebracht. Het is niet verplicht dat het orkest alle kosten die samenhangen met het instrument van de musicus vergoedt.
Sinds 1 januari 2017 bedraagt de bijtelling voor het privégebruik van een auto van de zaak ten minste 22% van de cataloguswaarde van de auto indien de auto jonger is dan 15 jaar. In de jaren voor 2017 gold een bijtelling van 25%. Bij wijze van overgangsregeling geldt voor een auto met een datum van eerste toelating van uiterlijk 31 december 2016 in de jaren 2017 en volgende een bijtelling van 25%.
Volgens de rechtbank is de overgangsregeling niet in strijd met het discriminatieverbod, zoals dat is opgenomen in internationale verdragen. De rechtbank benadrukt dat deze verdragen niet iedere vorm van ongelijke behandeling verbieden, maar alleen die waarvoor een objectieve en redelijke rechtvaardiging ontbreekt. Vooral op fiscaal gebied heeft de wetgever een ruime beoordelingsvrijheid om gelijke gevallen ongelijk te behandelen. Het oordeel van de wetgever dat daarvoor een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat moet worden geëerbiedigd, tenzij het van redelijke grond ontbloot is. Dat is alleen anders wanneer het gaat om onderscheid op basis van persoonlijke kenmerken.
De verlaging van het bijtellingspercentage is volgens de rechtbank niet alleen gegrond op milieudoelstellingen. Dit betekent dat ook het door de overgangsregeling veroorzaakte onderscheid niet terug te voeren is op milieudoelstellingen. De wetgever heeft ook andere factoren betrokken in de bepaling van het bijtellingspercentage, zoals door werkgevers gestelde beperkingen aan het privégebruik en de door werkgevers beïnvloede keuze van auto’s.